חוק מיסוי מקרקעין מקנה הטבות והקלות במכירת/רכישת דירה יחידה. במכירת דירה יחידה ניתן לקבל פטור ממס שבח (עד לתקרה בגובה של כ- 5 מיליון ₪) וברכישת דירה יחידה ניתנת הקלה במדרגות מס הרכישה לעומת מדרגות המס ברכישת 'דירה נוספת'. בשל הטעם הסוציאלי שעומד בבסיס הפטור וההקלה, נתן המחוקק למשפרי דיור פרק זמן בו יוכלו להחזיק בשתי דירות ובכל זאת ליהנות מההטבות כאמור.
במקרה שהדירה נרכשת כתחליף לדירה שבבעלותו (להלן: "הדירה החלופית" ו"הדירה הישנה" בהתאמה), תנאי לקבלת הטבות המס הוא מכירת הדירה הישנה בתוך 24 חודשים מרכישת הדירה החלופית. אם מדובר ברכישת דירה מקבלן על הנייר – בתוך שנה ממועד מסירת החזקה בדירה החדשה (לעניין מס רכישה).
מה קורה כאשר אדם רכש דירה חלופית ולא הספיק למכור את הדירה הישנה בפרק הזמן הקבוע בחוק?
מקרה יוצא דופן הגיע לאחרונה לפתחה של ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בנצרת.
בחודש אוגוסט 2021 רכש חיים דירה בעפולה, כאשר במסגרת הדיווח ביקש ליהנות ממדרגות מס רכישה של דירה יחידה, תוך התחייבות למכור את דירתו בנוף הגליל בתוך 24 חודשים. מנהל מיסוי מקרקעין קיבל את השומה העצמית. הפרקטיקה היא שיוצאת שומת מס רכישה "בהקפאה", כך שהשומה מחושבת לפי מדרגות מס רכישה רגילות והליך הגבייה מוקפא עד למכירת דירת המגורים הישנה.
לאחר כחודש נפטר חיים והוריש את הדירות לרעייתו אשר נפטרה בחודש ינואר 2023 והורישה את הדירות לבנותיהם בלה ומרים.
בלה ומרים מכרו את הדירה בנוף הגליל בתוך התקופה של השנתיים כאמור. במסגרת הדיווח ביקשו בלה ומרים להכיר בדירה שרכש אביהן כדירה יחידה, וזאת היות שעמדו בתקופת הזמן שנתן המחוקק למשפרי דיור, ובאותו האופן ביקשו פטור ממס שבח בגין מכירת הדירה בנוף הגליל.
מנהל מיסוי מקרקעין דחה את טענותיהן הן ביחס להקלת מס הרכישה והן ביחס לפטור ממס שבח, וזאת הואיל והאב עצמו לא קיים את ההתחייבות ולא מכר את הדירה. בהתאם לכך חייבת אותן במס הרכישה שקבע בשומה המוקפאת וכן במס שבח בגין מכירת הדירה בנוף הגליל.
ועדת הערר בראשות השופטת עירית הוד, קיבלה את עמדת האחיות ביחס להטבת מס הרכישה למשפרי דיור, אך דחתה את טענתן ביחס לפטור ממס שבח.
ביחס לחישוב מס הרכישה קבעה ועדת הערר כי "הדירה נקנתה בחייו של המנוח, והוא לקח על עצמו את ההתחייבות למכור את הדירה הקודמת לשם חישוב המס לפי מדרגות של דירה יחידה. העוררות נכנסו לנעלי המנוח וביצעו את המכירה במקומו באופן שקיים את ההתחייבות שהוא נטל על עצמו".
ביחס לפטור ממס שבח קבעה ועדת הערר כי היורשות אינן זכאיות לפטור ממס שבח בגין מכירת הדירה בנוף הגליל, "היורשים לא נכנסים לנעלי המוריש לעניין הפטור ממס שבח ואינם זכאים לפטור כאמור אך בהתבסס על העובדה שהמוריש היה זכאי לו. תחת זאת, יש לבחון האם היורשים עצמם זכאים לפטור ממס שבח בגין מכירת דירה שקיבלו בירושה" (פטור דירת ירושה (א.ר)). "העובדה שהמחוקק בחר ליתן לאדם פטור בנסיבות מסוימות, אין משמעה בהכרח כי יורשיו יהיו זכאים לאותו פטור".
ועדת הערר קבעה כי לשם הקביעה אם היורשות זכאיות לפטור דירת ירושה, יש לבחון בין היתר את מצבת זכויותיו של המוריש. נזכיר כי אחד התנאים הקבועים בחוק לפטור דירת ירושה, הוא כי במועד פטירתו של המוריש, היתה לו דירה אחת בלבד.
בשל כך, "ייתכנו מצבים שבהם המוריש היה זכאי לפטור בהתאם למצבת נכסיו, בעוד שהיורש לא יהיה זכאי לפטור האמור, בשים לב למצבת נכסי המוריש במועד פטירתו. המקרה שלפני נכנס בגדר מקרים אלה."
לסיכום, כנראה שפטור לא עובר בירושה, אבל האם קיום היורשות את התחייבות אביהן המנוח נחשבת כאילו קוימה? נראה שכן.
חבר ועד מחוז תל אביב וסגן יו"ר ועדת מיסים בלשכת עורכי הדין
Eitan@maslaw.co.il